Sentencia 29299 – Territorialidad en actividades comerciales y motivación de la liquidación oficial

Antecedentes

Uniples S.A. presentó sus declaraciones del impuesto de industria y comercio (ICA) correspondiente a los años 2015 y 2016, reportando ingresos gravados en municipios distintos a Bogotá, sustentando que toda su actividad comercial –incluyendo fijación de precios, negociación, logística, emisión de facturas y operación administrativa– se desarrollaba en sus establecimientos de comercio registrados en Cota, Envigado y Barranquilla.

La Secretaría de Hacienda del Distrito Capital profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 25266DDI058824 del 30 de octubre de 2018, adicionando ingresos que consideró gravados en Bogotá al tratarse de contratos celebrados con entidades públicas domiciliadas en la ciudad. En consecuencia, determinó un mayor impuesto a cargo y aplicó una sanción por inexactitud del 100%.

Uniples S.A. demandó la nulidad de los actos al considerar que: i) el hecho generador del ICA no se realizó en Bogotá; ii) la Secretaría de Hacienda aplicó indebidamente la presunción del artículo 52 del Decreto Distrital 352 de 2002; iii) existía un precedente judicial (sentencia del 5 de agosto de 2021) que debía aplicarse por identidad fáctica, iv) no había motivación suficiente sobre los ingresos adicionados y vi) la sanción por inexactitud era improcedente.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de Uniples S.A. En consecuencia, la sociedad interpuso el recurso de apelación.

Problemas jurídicos

1. ¿Se configuraba cosa juzgada o precedente vinculante frente a la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca del 5 de agosto de 2021, proferida en un caso anterior de la misma sociedad y sobre hechos similares?

1. ¿El hecho generador del ICA respecto de los contratos celebrados con entidades públicas domiciliadas en Bogotá ocurrió en el Bogotá D.C.?

• ¿La Secretaría de Hacienda motivó adecuadamente los ingresos adicionados y la determinación del tributo?

Análisis del Consejo de Estado

Frente al primer problema jurídico, relativo a la configuración de la cosa juzgada, la Sala recordó que, para que se configure es necesario que exista: i) identidad de objeto, que comporta que la demanda debe versar sobre la misma pretensión sobre la cual se predica la cosa juzgada, y ii) identidad de causa petendi, que implica que la demanda y la decisión que hizo tránsito a cosa juzgada debe tener los mismos fundamentos o hechos como sustento.

En el caso bajo análisis, la Sala precisó que no existió cosa juzgada, debido a la inexistencia de identidad de objeto y causa; en la sentencia del 05 de agosto de 2021 se revisó otra liquidación (bimestre 3 de 2015), mientras que en presente caso se juzgaba la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 25266DDI058824 por bimestres distintos. La cosa juzgada evita volver a juzgar el mismo acto anulado, no obliga a repetir el sentido de un fallo en otro proceso con acto diferente.

Sobre precedente judicial, la Sala explico que este se aplica si hay hechos relevantes semejantes, misma consecuencia jurídica buscada y regla jurisprudencial vigente; además distingue precedente horizontal (misma jerarquía) y vertical (superior). El horizontal no vincula al Consejo de Estado como órgano de cierre. Por tanto, este cargo tampoco prosperó.

Respecto al segundo problema jurídico, relativo a la territorialidad del ICA en actividades comerciales, el Consejo de Estado recordó que el ICA es un tributo municipal que grava la realización de actividades industriales, comerciales y de servicios en una determinada jurisdicción municipal. En lo que respecta al Distrito Capital de Bogotá, los artículos 32 y 34 del Decreto Distrital 352 de 2002, disponen como hecho generador del impuesto, la realización directa o indirecta, de manera permanente u ocasional, con o sin establecimiento de comercio, de actividades comerciales en la jurisdicción distrital.

La Sala reiteró su línea jurisprudencial según la cual: la actividad comercial se grava donde se perfecciona la venta, esto es, donde se acuerdan la cosa y el precio. No son determinantes, por sí solos, el domicilio del cliente, el lugar de entrega, el sitio de suscripción del contrato ni la sede que fijó los pliegos. Se decide por prueba, no por presunciones generales.

Bajo ese estándar, la Secretaría de Hacienda no podía atribuir ingresos a Bogotá solo por contratos con entidades públicas domiciliadas en Bogotá, entrega de bienes en Bogotá o licitaciones realizadas en Bogotá. Tales hechos no prueban que el acuerdo de cosa y precio ocurrió en el Distrito Capital; se debía valorar integralmente el expediente.

Con base en este criterio, la Sala concluyó que no era posible presumir que los ingresos obtenidos en contratos con entidades públicas de Bogotá debían declararse en esta ciudad, sin antes valorar integralmente las pruebas del expediente.

Al revisar el material probatorio, el Consejo de Estado encontró que:

1. Los establecimientos de comercio en Cota, Envigado y Barranquilla tenían infraestructura administrativa, logística y comercial suficiente.

1. Las facturas se expedían en Cota y así constaba expresamente.

• Las órdenes de compra eran enviadas a la sede de Cota.

1. Las funciones comerciales, logísticas, de aprobación de precios, emisión de facturas, negociación y soporte se desarrollaban en las sedes por fuera de Bogotá.

1. El representante legal declaró que los precios y condiciones eran acordados desde dichas sedes mediante canales electrónicos.

Este conjunto de pruebas no desvirtuadas por la Administración Tributaría ratifican que la actividad comercial se desarrolló por fuera de Bogotá; por tanto, no hay hecho generador en el Distrito. La presunción del artículo 52 del Decreto 352 de 2002 (contratos de suministro con entidades públicas) no es automática; cede cuando el contribuyente demuestra que el acuerdo de cosa y precio se perfeccionó en otra jurisdicción.

En consecuencia, la Sala se apartó de la valoración realizada por el Tribunal, descartó la aplicación automática de la presunción del artículo 52 del Decreto 352 de 2002 y aplicó el artículo 37 del Decreto Distrital 352 de 2002, según el cual, si el contribuyente demuestra el ejercicio de su actividad comercial en otro municipio, donde además tenga registrado un establecimiento de comercio y allí tributa por el ejercicio de dichas actividades, la autoridad distrital no podrá gravarlo por los ingresos obtenidos por fuera de su territorio.

Frente al tercer problema jurídico, relacionado con la motivación de la liquidación oficial, el Consejo de Estado recordó que la legalidad de un acto de determinación del ICA exige motivación fáctica y jurídica suficiente sobre dónde se realizó el hecho generador. La Sala destacó que este es un estándar probatorio y de motivación que la Administración Tributaria debe cumplir antes de adicionar.

En el caso analizado, la Sala determinó que la Liquidación Oficial carecía de motivación suficiente, ya que no explicó cómo se calculó la suma adicionada como ingreso gravado en Bogotá. El detalle del procedimiento se encontraba únicamente en el requerimiento especial, no en el acto demandado. El cálculo consistió en:

1. Tomar los ingresos de la contabilidad del contribuyente.
2. Filtrar por ciudad para identificar los ingresos registrados en Bogotá.

• Filtrar por Cota y cotejar con clientes ubicados en Bogotá.

1. Reasignar esos ingresos a Bogotá.

Sin embargo, la información no estaba claramente especificada por período ni por cliente, y no se justificó por qué las ventas a entidades públicas debían considerarse ejecutadas en Bogotá. Para la Sala esto vulneró el derecho de defensa del actor, al no tener certeza sobre las cifras que debía controvertir.

Decisión

Por lo expuesto, la Sección Cuarta, revocó la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca y, en su lugar, declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 25266DDI058824 del 30 de octubre de 2018, expedida por el Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá y a título de restablecimiento del derecho, ordenó la firmeza de las declaraciones del impuesto de industria y comercio presentada por la actora por los periodos 5 y 6 de 2015, y 2, 3 y 6 de 2016.